分析“增值稅貨物視同銷售行為發票開具”的問題

*、銷售貨物(商品)發票的開具范圍

　　1.普通發票《發票管理辦法》(以下簡稱《辦法》)規定，發票是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票;特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。未發生經營業務*律不準開具發票。而對于“視同銷售行為”，應如何開具普通發票，并沒有相應的規定。

　　2.增值稅專用發票《增值稅專用發票使用規定》(國稅發[2006]156號，以下簡稱《規定》)規定，專用發票是增值稅*般納稅人(以下簡稱*般納稅人)銷售貨物或者提供應稅勞務開具的發票，是購買方(*般也須為增值稅*般納稅人)支付增值稅額并可按照增值稅有關規定據以抵扣增值稅進項稅額的憑證。專用發票*先是*種發票，理應遵循《辦法》關于發票的*般規定，其次它還被賦予*種普通發票所不具備的功能——充當增值稅扣稅憑證的特殊作用。而對于 “視同銷售行為”，應如何開具專用發票，也沒有相應的規定。

　　二、貨物“視同銷售行為”的發票開具問題

　　根據《辦法》和《規定》對發票的定義及適用范圍等的界定，貨物“視同銷售行為”未被納入可以開具發票(包含專用發票)范圍之內。但實務中卻出現了不得不開具發票或專用發票的現象。比如，投資方以實物對外投資。對外投資方無論是否開具發票或專用發票，都負有納稅義務。接受投資方如果屬于增值稅*般納稅人，存在增值稅抵扣的需要，勢必要求投資方開具增值稅專用發票。接受投資方如果不屬于增值稅*般納稅人，也會因為稅務機關“以票控稅”，而要求投資方開具普通發票，否則，就存在難以被允許所得稅稅前扣除的隱患。這樣，法規與實務就出現了脫節現象。發票主管機關也已認識到這個問題的存在，已有多個文件突破了《辦法》和《規定》的*般規定，允許開具專用發票。

　　下面我們撇開《辦法》和《規定》的規定，單從實務中的實用性方面，簡單分析現行《增值稅暫行條例實施細則》第四條規定的八項貨物“視同銷售行為”的發票開具情況。

　　1.將貨物交付其他單位或者個人代銷對代銷的定義，增值稅相關政策方面無特別的規定。會計上，委托代銷分為兩種方式：視同買斷方式和收取手續費方式。與此對應，在發票開具問題上也分兩種情況：在視同買斷方式下，視受托方為*般納稅人還是小規模納稅人，而分別開具專用發票或普通發票;在收取手續費方式下，將貨物交付代銷方時，*般不需開具發票(專用發票)，當委托方收到受托方開來的代銷清單時(或滿180天發生納稅義務時)，視受托方身份情況(*般納稅人或小規模納稅人)開具專用發票或普通發票。

　　2.銷售代銷貨物對銷售代銷貨物的定義，增值稅相關政策方面也無特別的規定。會計上，受托方銷售代銷貨物的會計處理也要看委托代銷的方式是視同買斷還是收取手續費方式而不同。無論會計上采取哪種方式，受托方在銷售代銷貨物時都要根據銷售對象開具相應發票：*般納稅人開具專用發票，小規模納稅人和個人消費者則開具普通發票。

　　3.設有兩個以上機構并實行統*核算的納稅人，將貨物從*個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同*縣(市)的除外會計上通常不作處理(或簡單登記備查賬)。增值稅方面，符合條件的需視同銷售計算增值稅。由于增值稅呈鏈條式的特點，本環節納稅，下*環節可抵扣，而此種情況下抵扣的唯*憑證就是專用發票，因此需要開具專用發票。

　　4.將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目會計上不需要確認銷售收入，而直接以成本結轉。增值稅方面，按公允價值計算銷項稅。此種視同銷售行為的對象為同*納稅人經營的非增值稅應稅項目，涉及的自產或委托加工的貨物在下個環節脫離了增值稅鏈條，故無需開具專用發票。但有些情況下因所得稅稅前扣除的需要而需開具普通發票。

　　5.將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費根據會計準則應用指南的規定，此種情形會計上應確認銷售收入，并結轉銷貨成本。增值稅方面，應按公允價值計算銷項稅，但由于貨物在下個環節脫離了增值稅鏈條，故不需開具專用發票。不過為滿足會計記賬需要可以開具普通發票。

　　6.將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體經營者會計上應按公允價值確認銷售收入并結轉銷貨成本。增值稅方面，按公允價值計算銷項稅。發票開具問題上，視接受投資方為*般納稅人還是小規模納稅人，而分別對應開具專用發票或普通發票。

　　7.將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者會計上應按公允價值確認銷售收入并結轉銷貨成本。增值稅方面，按公允價值計算銷項稅。發票開具問題上，視接受投資方為*般納稅人還是小規模納稅人，而分別對應開具專用發票或普通發票。

　　8.將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送他人會計上不確認收入，按照成本結轉。增值稅方面，按照公允價值計算銷項稅。發票開具問題上，視受贈方為*般納稅人或小規模納稅人(或個人消費者)，分別對應開具專用發票或普通發票。

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