圍繞問題 完善對我國納稅人權利的法律保障

在建設法治中國的形勢下，我們應以修改憲法、制定稅收基本法為切入點，修改立法法、稅收征管法、預算法，圍繞稅款征收、稅款使用、稅收征管和涉稅救濟等環節完善納稅人權利的法律保障，從根本上推動相關部門職能轉型，促進征稅權主體與納稅人主體的法律遵從與和諧統*。

　　根據憲法、立法法、預算法、稅收征管法、監督法、審計法、處罰法、復議法、強制法、訴訟法和信息公開條例等相關規定，我國納稅人權利主要包括兩個方面，*是納稅人的*般權利，包括納稅義務的法定權、稅法制定的參與權、稅款使用的同意權、公共服務的監督權等。二是納稅人的具體權利，包括知情權、保障權、救濟權等。隨著中國特色社會主義法律體系的初步形成，納稅人的合法權利得到進*步明確。筆者認為，我國現行法律體系給納稅人權利的法律保障提供了總體框架，但是在具體內容方面尚存*些缺失。在建設法治中國的形勢下，需要跳出單*部門的局限，以納稅人為中心，認真研究我國納稅人權利法律保障的現狀，以問題為導向，完善保障納稅人權利的法律體系，促進社會管理方式的調整，實現征納關系的和諧。

　　我國現行法律體系在納稅人權利保護方面的缺失

　　第*，在稅法制定方面，主要是稅收法定不足，程序保障缺失。

　　比如，憲法在確定公民有依照法律納稅的義務時，未明示稅收法定的內容。這個問題已成為我國目前難以做到依法治稅的原因之*。

　　在提案權方面，立法法第五十七條規定，行政法規由國務院組織起草。國務院有關部門可以向國務院報請法規立項，但人民代表是否享有提案權則未予提及。

　　在參與權方面，立法法第五十八條規定，行政法規在起草過程中可以采取座談會、論證會和聽證會等形式聽取意見，但不是必經程序，且對征求意見的范圍、過程和結果等均缺乏明確要求。

　　第二，在稅款征收方面，稅收征管法賦予納稅人很多相應的權利，但是有不少未明確的地方。

　　在知情權方面，關于知情的范圍、告知的質量、咨詢的程序都缺乏明確的規定。比如，告知渠道不夠豐富，告知內容不夠具體，告知的及時性和準確性缺乏制度保障，以致納稅人在辦稅過程中浪費人力、物力和財力的現象時有發生。由于對納稅咨詢沒有明確的程序、要求和責任，如果稅務機關對納稅人在適用稅收政策過程中的具體業務咨詢不予受理、不予回復或答復不及時，納稅人很難保障自己的咨詢權利。

　　在選擇權方面，納稅人受到很多條件限制。比如，稅收征管法第二十六條規定，納稅人可以直接到稅務機關辦理納稅申報，也可以選擇郵寄、數據電文或者其他方式辦理。但稅收征管法細則在第三十條中增加了需經稅務機關批準的前置條件。

　　在退稅權方面，也存在*些問題。比如，退稅期限與追征期限不平衡。稅收征管法規定，納稅人超過應納稅額繳納的稅款，可以自結算繳納稅款之日起三年內要求退還;而納稅人因計算錯誤等原因未繳或者少繳稅款，累計在10萬元以上的，追征期可以延長到五年。另外，退稅抵扣的規定不周延。稅收征管法細則第七十九條規定，納稅人既有應退稅款又有欠繳稅款的，稅務機關可以將應退還稅款和利息先抵扣欠繳的稅款;抵扣后有余額的，退還納稅人。但是，對于既有應退稅款又有當期應繳納稅款的，則沒有提及是否可以抵扣當期應繳納的稅款。關于退稅的情形法律規定也不嚴密。稅收征管法第五十*條對于納稅人多繳稅款的退還列舉了兩種情形，*個是納稅人自己發現的，*個是稅務機關發現的，而對外部審計等第三方發現的情形未提及。

　　第三，在稅款使用方面，關于預算的口徑、審批、責任和監督都存在法律規定方面的缺失。

　　關于預算口徑，憲法、預算法雖然確立了人民代表大會審查和批準政府預算和執行情況的制度，但是未明確預算編制的完整性原則，因而納稅人對稅款使用的監督權并未獲得根本上的保障。在實際工作中只有*部分公共收支被納入預算管理，國有資本運營預算和社會保障預算目前仍在行政系統運作，尚未進入人民代表大會的監督和審議范圍。

　　關于預算審批，我國現行預算審批制度為綜合審批的方式，要么*次性全部通過，要么全部不通過。但是預算法未對可能否決預算草案的情形作出相應安排，也未賦予修正權。預算法第五十三條規定，在執行中因特殊情況需要增加支出或者減少收入，可以進行預算調整。由于預算法對特殊情況并未明確，盡管預算調整仍履行人大審批程序，但是實際卻在行政系統。此外，財政資金在科目間調節空間很大，許多部門預算和超收收入未納入人大審批范圍，轉移支付尚缺制度性規定。

　　關于預算責任，預算法和財政違法行為處罰處分條例將預算違法行為局限于內部行政追究，而且僅有責令改正、警告通報、行政處分三類追責措施，存在違法行為歸類簡單、責任形式單*、懲罰力度過輕和可操作性差的問題。

　　關于預算監督，我國尚未從憲法、預算法的高度規定各種賦稅和*切公共收支應當公布的原則。雖然國務院政府信息公開條例、財政部關于進*步推動地方財政部門政務公開的意見等制度作出了相關規定，但*個民眾知悉、參與和監督政府預算的制度化平臺始終未能成形。

　　第四，在涉稅救濟方面，包括立法環節的救濟、執法環節的救濟、司法環節的救濟，或存在制度空白，或遭遇機制的瓶頸。

　　*先，立法環節存在的問題。

　　關于立法審查制度，憲法第五條規定，*切法律、行政法規和地方性法規都不得同憲法相抵觸。但是，如何落實該規定還有制度的死角。比如憲法第六十二條規定，全國人大有權改變或者撤銷全國人民代表大會常務委員會不適當的決定，但未提及如果全國人大制定的法律與憲法相抵觸時怎么處理。

　　關于立法監督責任，立法法、監督法和法規規章備案條例等從備案、審查和處理等角度，對立法環節的審查和監督作出規定，但是均未明確審查監督主體和被審查監督主體相應的法律責任。更重要的問題是，現行制度未規定由誰來追究責任。

　　關于立法監督機制，比如，監督法第二十條規定，各*人大常委員會聽取的預算執行情況報告、審計工作報告及審議意見，各*政府對審議意見研究情況和執行情況的報告，應向本*人民代表大會代表通報并向社會公布。但是這個監督機制存在*個*大的問題是審計部門缺乏*立性。比如，審計法第二條規定，審計機關由各*政府所設立，其并不是直接對人大常委會負責。

　　關于行政救濟的依據，稅收征管法在規定納稅人享有知情權、咨詢權和陳述權等具體權利的同時，未對應地明確稅務機關應履行的義務和責任，使納稅人在尋求行政救濟時無所依憑。比如，稅務機關政策變更未及時告知或者對咨詢請示未及時回復，由此導致納稅人未及時履行納稅義務的責任如何厘清?稅務機關對納稅人陳述和申辯是否應有記錄和復核等程序?如果納稅人提出的事實、理由或者證據成立，納稅人能否提出調整稅務決定的申請?稅務機關在作出稅務決定前如果拒*聽取當事人的陳述、申辯，其稅務行政決定是否有效?這些在稅收征管法中都是空白。

　　其次，執法環節存在的問題。

　　執法文書不夠規范。行政復議法實施條例第十七條規定，行政機關作出的具體行政行為對公民、法人或者其他組織的權利、義務可能產生不利影響的，應當告知其申請行政復議的權利、行政復議機關和行政復議申請期限。但是，現行執法文書中救濟權益的告知有缺失，未形成銜接行政執法與行政救濟的重要樞紐。

　　救濟力量比較分散。投訴、舉報、信訪、復議和輿情分別歸屬不同部門管理，并且，各救濟渠道自行受理、處理和辦結，不受*立的管理部門監督。

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